בישראל חבות המס של יחיד נקבעת לפי תושבות ולא לפי אזרחות, ותושב ישראל חייב במס על הכנסתו שהופקה או שנצמחה בישראל ומחוץ לישראל. כך קובע סעיף 2 לפקודת מס הכנסה. הגדרת "תושב ישראל" שבסעיף 1 לפקודה מבוססת על מבחן מרכז החיים, ולצידו שתי חזקות ימים הניתנות לסתירה. מכאן שהשאלה הראשונה בכל תיק של הכנסות מחו"ל אינה מה סוג ההכנסה, אלא אם אתם תושבי ישראל באותה שנת מס.
מבחן מרכז החיים, בלשון הפקודה
סעיף 1 לפקודה קובע שיחיד "תושב ישראל" הוא מי שמרכז חייו בישראל. לשם קביעת מקום מרכז חייו יובאו בחשבון מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים, ובהם בין השאר מקום ביתו הקבוע, מקום המגורים שלו ושל בני משפחתו, מקום עיסוקו הרגיל או הקבוע או מקום העסקתו הקבוע, מקום האינטרסים הכלכליים הפעילים והמהותיים שלו, ומקום פעילותו בארגונים, באיגודים או במוסדות שונים.
לצד המבחן המהותי קבועות שתי חזקות. חזקה שמרכז חייו של יחיד בשנת המס הוא בישראל אם שהה בישראל בשנת המס 183 ימים או יותר, וכן אם שהה בישראל בשנת המס 30 ימים או יותר, וסך כל תקופת שהייתו בישראל בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה הוא 425 ימים או יותר. לעניין זה "יום" כולל גם חלק מיום. החזקות ניתנות לסתירה, הן על ידי היחיד והן על ידי פקיד השומה.
המסקנה המעשית: ספירת ימים אינה סוף פסוק לשני הכיוונים. מי שחצה את הסף יכול לטעון שמרכז חייו אינו בישראל, ומי שלא חצה אותו אינו מוגן אוטומטית אם מרכז חייו כאן.
| מבחן | תוכנו | מעמד |
|---|---|---|
| מרכז החיים | מכלול הקשרים המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים | המבחן המהותי |
| חזקת 183 ימים | שהייה בישראל בשנת המס 183 ימים או יותר | חזקה הניתנת לסתירה |
| חזקת 30 ועוד 425 | 30 ימים בשנת המס, ו-425 ימים בה ובשנתיים שקדמו לה | חזקה הניתנת לסתירה |
| סתירת החזקה | אפשרית ליחיד וגם לפקיד השומה | קבועה בפקודה |
מה חייב בדיווח
העיקרון הפרסונלי מייצר חובת דיווח רחבה. תושב ישראל מדווח על הכנסותיו מכל מקור, גם כאשר ההכנסה הופקה במדינה שאינה ממסה אותה, וגם כאשר בסופו של דבר אין מס לתשלום בישראל בשל אמנה או בשל זיכוי. הסיבה פשוטה: הדיווח הוא מה שמאפשר לרשות המסים לוודא את הזכאות להקלה.
סוגי ההכנסה השכיחים במסלול הזה הם שכר מחברה זרה, רווחי עסק, דיבידנד, ריבית, תמלוגים, דמי שכירות מנכס בחו"ל ורווח הון ממכירת נכסים או ניירות ערך. גם רווח ממכירת נכסים דיגיטליים מטופל בדרך כלל במסלול של רווח הון, וחובת הדיווח אינה תלויה בשאלה אם הכספים הועברו לישראל.
שתי הנחות שגויות שחוזרות שוב ושוב. הראשונה היא שהכנסה שנוצרה בחו"ל פטורה בישראל. היא אינה פטורה: העיקרון הפרסונלי חל על תושב ישראל בלי קשר למקום ההפקה. השנייה היא שאם לא נוצרה הכנסה, אין מה לדווח. יש מצבים שבהם חלה חובת דיווח על נכסים והחזקות בחו"ל גם בלי הכנסה שוטפת, ולכן היקף הדיווח המדויק במקרה שלכם הוא דבר שבודקים ולא מניחים.
ירושה, מתנה ונכסים שהתקבלו
ירושה כשלעצמה אינה אירוע מס בישראל, ואין בה מס עיזבון או מס ירושה. העברת נכס בירושה אינה נחשבת עסקה החייבת במס. עם זאת, שני דברים כן נגזרים ממנה. הראשון: הכנסה שמפיק היורש מהנכס, למשל דמי שכירות או ריבית, היא הכנסה לכל דבר. השני: מכירת נכס שהתקבל בירושה עשויה להתחייב במס בעת המכירה, לפי הכללים החלים על אותו סוג נכס.
לכן, מי שקיבל נכס בחו"ל בירושה צריך לבחון שני דברים בנפרד: את הדיווח על ההחזקה עצמה, ואת המיסוי של ההכנסות שהנכס מייצר. שאלת המס במדינת המוריש היא סוגיה נפרדת, שנבחנת לפי דיני אותה מדינה ולפי האמנה, אם קיימת.
מה קורה כשמדינה אחרת מטילה מס על אותה הכנסה
כאשר ההכנסה מוסתה גם בחו"ל, נכנס לתמונה מנגנון ההקלה מכפל מס. סעיף 200 לפקודה מתיר לזכות מסי חוץ ששולמו על הכנסות חוץ החייבות במס בישראל כנגד המס הישראלי, ובלבד שהנישום היה תושב ישראל באותה שנת מס. אם קיימת אמנה עם מדינת המקור, הוראותיה חלות וקובעות איזו מדינה רשאית למסות כל סוג הכנסה. הזיכוי נבחן בנפרד לכל מקור הכנסה, ולכן שמירה על סיווג מסודר של ההכנסות אינה עניין של סדר אלא של כסף.
שימו לב לתנאי שנוטים לפספס: מס חוץ ששולם באיחור עלול להיות בר זיכוי רק בשנת המס שבה שולם בפועל, ולא בשנה שבה נוצרה ההכנסה. לכן מומלץ לשמור לא רק את האישור על גובה המס ששולם בחו"ל, אלא גם את מועד התשלום.
סדר הפעולות המומלץ
- קביעת תושבות לשנת המס לפי מבחן מרכז החיים והחזקות שבסעיף 1 לפקודה.
- מיפוי מקורות ההכנסה וסיווגם, מפני שהסיווג משפיע על אופן המיסוי ועל תקרת הזיכוי בשל מס זר.
- בדיקת קיום אמנה עם מדינת המקור ומה היא קובעת לגבי אותו סוג הכנסה.
- איסוף אסמכתאות למס ששולם בחו"ל, כולל מועדי התשלום, שהם רלוונטיים לזיכוי.
- הגשת הדיווח, גם כאשר התוצאה היא שאין מס לתשלום בישראל.
- טיפול בעבר לא מדווח, אם קיים, לפני שרשות המסים פונה אליכם.
מי שלא דיווח בעבר על הכנסות מחו"ל מצוי בהפרה, אך קיים מסלול הסדרה מול רשות המסים המאפשר לחשוף את ההכנסות שלא דווחו. תנאי המסלול והיקפו נקבעים על ידי רשות המסים ומשתנים מעת לעת, ולכן יש לברר את הנוסח התקף לפני שפונים. פנייה עצמאית בלי בדיקה מקדימה עלולה לחשוף מידע בלי לקבל את ההגנה שהמסלול נועד להעניק.
שאלות ותשובות על הכנסות מחו"ל
מי חייב במס בישראל על הכנסות מחו"ל?
תושב ישראל. סעיף 2 לפקודה קובע שהמס משתלם על הכנסתו של תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל.
אזרחות ישראלית לבדה יוצרת חבות מס?
לא. החבות נקבעת לפי תושבות ומרכז חיים, ולא לפי אזרחות.
מה בדיוק אומרות חזקות הימים?
חזקה שמרכז החיים בישראל אם שהיתם בישראל 183 ימים או יותר בשנת המס, או אם שהיתם 30 ימים או יותר בשנת המס וסך שהייתכם בה ובשנתיים שקדמו לה הוא 425 ימים או יותר. שתי החזקות ניתנות לסתירה.
אם ההכנסה פטורה, עדיין מדווחים?
ברוב המקרים כן. הדיווח הוא מה שמאפשר לרשות המסים לבחון את הזכאות לפטור או להקלה.
ירושה מחו"ל חייבת במס?
ירושה כשלעצמה אינה אירוע מס בישראל. עם זאת, הכנסות שמפיק הנכס שהתקבל חייבות במס, ומכירתו עשויה להתחייב במס בעת המכירה.
לא דיווחתי בעבר. מה עכשיו?
קיים מסלול הסדרה מול רשות המסים לחשיפת הכנסות שלא דווחו. תנאיו נקבעים על ידי הרשות ומשתנים, ולכן יש לברר את הנוסח התקף לפני פנייה.
קריאה נוספת בנושאים סמוכים
להסבר על שני מנגנוני ההקלה מכפל מס, האמנה והזיכוי החד צדדי, ולתנאיהם המדויקים ראו את המדריך על כפל מס ומנגנוני ההקלה. לזווית של התמודדות מול שומה, מחלוקת תושבות והסדרת עבר ראו את המדריך על ליווי משפטי במיסוי בינלאומי. שינוי מעמד ותושבות מוסבר בעמוד עורך דין הגירה, ונכסי נדל"ן בעמוד עורך דין מקרקעין.
אתם עובדים או משקיעים מחוץ לישראל ולא בטוחים מה חייב בדיווח? בדיקה פרטנית מול עורך דין מיסים תגדיר את מעמד התושבות שלכם ואת היקף הדיווח, לפני שהפער הופך לחוב.
הערה: מאמר זה מוגש כשירות לציבור ומהווה מידע כללי בלבד. הוא אינו מהווה תחליף לייעוץ משפטי פרטני הבוחן את נסיבותיו המיוחדות של כל מקרה ומקרה.
