פיצול הכנסות בין בני זוג באמצעות חברה נפרדת מוכר רק כאשר קיימת הפרדה עסקית ממשית: מקום פעילות משלו, עובדים משלו, ציוד, לקוחות וספרים נפרדים. כשההפרדה קיימת על הנייר בלבד, פקיד השומה רשאי להתעלם ממנה ולראות בה עסקה מלאכותית שכל מטרתה הפחתת מס בלתי נאותה. כך נקבע בע"א 823/75, שבו שני "העסקים הנפרדים" המשיכו לפעול באותה כתובת, עם אותו טלפון, אותו שלט ואותם עובדים. המבחן אינו מה רשום ברשם החברות אלא מה קורה בפועל ביום עבודה רגיל.
פיצול הכנסות בני זוג הוא נושא מרכזי בתחום זה. לפיכך, הרעיון נשמע פשוט: במקום שכל ההכנסה תיזקף לבן זוג אחד ותטפס למדרגות המס הגבוהות. פותחים חברה שנייה על שם בן הזוג השני, מעבירים אליה חלק מהפעילות. בהתאם, ומבקשים חישוב מס נפרד.
אלפי משפחות ועסקים קטנים בישראל שוקלים את המהלך הזה בכל שנת מס.
הבעיה מתחילה כשפקיד השומה מסתכל על החברה החדשה ורואה בה קליפה: אותו עסק, אותו מקום. בנוסף, אותם אנשים, רק עם שם אחר על הדף. במצב כזה הפיצול לא רק שלא יוכר, הוא גם יגרור שומה. ריבית והפרשי הצמדה על השנים שכבר דווחו.
מה החוק מאפשר ומה הוא חוסם
פקודת מס הכנסה, התשכ"א-1961, מכירה בכך שבני זוג יכולים להפיק הכנסה משני מקורות שונים. עם זאת, סעיף 66 לפקודה הוא זה שמסדיר את החישוב הנפרד. וסעיף 66(א) הוא הבסיס לבקשה לחשב את הכנסתו של כל אחד מבני הזוג בנפרד. סעיף 66(ב) קובע כללים לחישוב נפרד של הכנסות בני זוג.
אך מגביל את האפשרות הזו כאשר אחד מבני הזוג שולט בחברה של האחר. כתוצאה מכך, במישרין או בעקיפין. כלומר, עצם קיומן של שתי חברות אינו מספיק כשהשליטה האמיתית נשארת בידיים אחת.
מולו עומד סעיף 86 לפקודה. לעומת זאת, שמעניק לפקיד השומה סמכות להתעלם מעסקה שהוא רואה בה עסקה מלאכותית. הסמכות הזו חלה גם על עסקה שאחת ממטרותיה העיקריות היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה. שימו לב לניסוח: לא "המטרה היחידה" ולא "המטרה המרכזית", אלא אחת מהמטרות העיקריות.
גם אם קיים היגיון עסקי אמיתי לצד שיקול המס, זה לא מחסן את המהלך אוטומטית.
ההבחנה המעשית עוברת בין הפחתת מס נאותה לבין הפחתת מס בלתי נאותה. לדוגמה, כשהפחתת המס נובעת משינוי מהותי במבנה העסקי או בדרך הפעולה, היא לגיטימית. כשהיא נובעת משימוש במסגרת משפטית כדי לייצר מצג של הפרדה שאינה קיימת בפועל, היא נפסלת. הפיצול נבחן דרך המהות ולא דרך הטופס.
פסק הדין שקבע את הכלל
השופט ויתקון קבע שדי בכך שאחת ממטרותיה העיקריות של העסקה הייתה הימנעות ממס כדי להחיל עליה את סעיף 86. המלאכותיות, כתב, משתקפת בעובדות עצמן: שני העסקים המשיכו לפעול באותו מקום, עם אותו טלפון, תחת אותו שלט ועם אותם עובדים, וההוצאות המשותפות נרשמו בספרי החברה הראשונה וחולקו בדיעבד באופן שרירותי בין השתיים. הטעם המסחרי שנטען, רצונו של המערער להיפטר מהטיפול בלקוחות הפרטיים, הופרך בפועל. השופט ח' כהן הוסיף פרשנות למונח "בלתי נאותה": הפחתת מס הנובעת מהפרדה אמיתית ומהותית בין עסקים של בני זוג היא לגיטימית, אך כשמוקמת מסגרת ארגונית פורמלית בלבד ונוצר מצג שווא כאילו החברה החדשה היא מקור הכנסה עצמאי, ההפחתה בלתי נאותה. השופט מני הצטרף לדעת השופט ויתקון.
חמישה עשורים אחרי, ההלכה הזו עדיין משמשת את רשות המסים כמסגרת הבדיקה. לדוגמא, הן ברמת התא המשפחתי והן ברמה התאגידית. הסימנים שהשופט ויתקון מנה אז, אותה כתובת ואותו טלפון. הם בדיוק מה שמבקר מטעם פקיד השומה מחפש היום.
איך נראית הפרדה שעומדת בביקורת
| היבט | הפרדה מהותית | מסגרת פורמלית בלבד |
|---|---|---|
| מקום פעילות | כתובת, חוזה שכירות ושילוט נפרדים | אותו מבנה ואותו שלט |
| כוח אדם | עובדים המועסקים ומשולמים בכל חברה בנפרד | אותם עובדים משרתים את שתי הישויות |
| ציוד ומלאי | נרכש או נשכר בתמורה ריאלית ומתועד | שימוש משותף ללא הסכם וללא תשלום |
| הוצאות | חשבונות וספקים נפרדים לכל ישות | הוצאה נרשמת באחת ומחולקת בדיעבד |
| העברת פעילות | הסכם בכתב ותמורה כלכלית | העברה ללא כל תמורה |
| ניהול ושליטה | מורשי חתימה והחלטות עצמאיות | ההחלטות מתקבלות בפועל בידי בן הזוג האחר |
אף שורה בטבלה אינה מכריעה לבדה. פקיד השומה בוחן את התמונה המצטברת, ולכן עסק שיש לו כתובת נפרדת אבל אותם עובדים ואותה מערכת הנהלת חשבונות עדיין נמצא בסיכון. חלוקת הכנסות בתוך התא המשפחתי נוגעת גם ליחסי ממון בין בני זוג, אבל מסמך שמסדיר את היחסים הפנימיים בין השניים אינו מכשיר כשלעצמו הפרדה לצורכי מס.
סדר הפעולות לפני שמקימים חברה שנייה
- הגדירו את ההיגיון העסקי בכתב, מראש. נסחו מסמך שמסביר איזה קושי תפעולי הפיצול פותר, איזה קהל לקוחות עובר ומדוע. מסמך שנכתב אחרי שהשומה הגיעה שווה הרבה פחות.
- הפרידו פיזית את הפעילות. כתובת, חוזה שכירות, קו טלפון, שילוט וכתובת דואר אלקטרוני נפרדים לכל ישות. זו השורה הראשונה שנבדקת.
- הפרידו כוח אדם ושכר. כל עובד מועסק בישות אחת, מקבל תלוש ממנה ומדווח עליה. עובד שמשרת את שתי החברות מחייב הסכם שירותים בתמורה ריאלית.
- תמחרו כל העברה בין הישויות. נכס, מלאי, רשימת לקוחות או קו פעילות עוברים בהסכם כתוב ובתמורה כלכלית. העברה בחינם היא בדיוק מה שהפיל את המערער בפרשת ישפאר.
- נהלו ספרים והתחשבנות נפרדים. חשבון בנק, כרטיסי אשראי, ספרי הנהלת חשבונות ודוחות נפרדים. חלוקה שרירותית של הוצאות משותפות בסוף השנה נקראת כסימן למלאכותיות.
- בדקו את שאלת השליטה. אם בן זוג אחד שולט בפועל בחברה של האחר, במישרין או בעקיפין, המגבלה שבסעיף 66(ב) עלולה לחסום את החישוב הנפרד עוד לפני שמגיעים לסעיף 86.
- היוועצו לפני המהלך. ליווי משפטי וחשבונאי בשלב התכנון זול בהרבה מהתמודדות עם שומה שנפרסת על כמה שנות מס.
הטעויות שחוזרות שוב ושוב
הטעות הראשונה היא ההנחה שהרישום עושה את העבודה. כלומר, פתיחת תיק ברשם החברות, הקצאת מניות ומינוי דירקטור הם צעדים טכניים שאורכים כמה ימים. ואין להם משקל אם ביום שאחרי כלום לא השתנה בשטח. בית המשפט הבהיר שהמהות היא הקובעת.
הטעות השנייה היא תיעוד חסר. אולם, הנטל להראות שההפרדה אמיתית מוטל על מי שמבקש את החישוב הנפרד, ובלי הסכמים, חשבוניות. תלושי שכר ורישומים חשבונאיים מסודרים קשה מאוד לעמוד בו. הטעות השלישית היא תמחור לא ריאלי בעסקאות בין החברות.
שמסגיר מיד שהצדדים אינם פועלים כשני גורמים עצמאיים.
הטעות הרביעית מתרחשת כשהפיצול נעשה על סמך עצה כללית ששמעו מעמית. אמנם, בלי בחינה של הנסיבות הספציפיות. מבנה שעבד אצל עסק אחד יכול להיכשל אצל אחר בגלל הבדל בשליטה. בסוג הפעילות או באופן שבו העסק פועל מול הלקוחות.
בחינה מקדימה של מבנה הפעילות, השליטה והתיעוד יכולה למנוע שומה שתיפרס על כמה שנות מס.
מותר בכלל לבני זוג לפצל הכנסות בין שתי חברות?
כן. ואולם, הפקודה מאפשרת חישוב מס נפרד. והפחתת מס שנובעת מהפרדה אמיתית ומהותית בין עסקים של בני זוג היא לגיטימית. התנאי הוא שההפרדה תתקיים בפועל ולא רק במסמכים.
פתחנו חברה נפרדת ברשם החברות. זה מספיק?
לא. יחד עם זאת, רישום פורמלי הוא נקודת הפתיחה בלבד. פקיד השומה בודק מקום פעילות, עובדים, ציוד, לקוחות, ספרים ותמחור עסקאות בין הישויות. כשכל אלה נשארו משותפים, הרישום לא יעזור.
העברנו את פעילות המכירה לחברה של בת הזוג בלי תמורה. זו בעיה?
זו נקודת תורפה משמעותית. מאידך, העברת קו פעילות שלם ללא תמורה הייתה אחת העובדות המרכזיות שהובילו לפסילת הפיצול בע"א 823/75. העברה בין ישויות אמורה להיעשות בהסכם כתוב ובתמורה שמשקפת את שוויה.
מה קורה אם בן זוג אחד שולט בחברה של השני?
סעיף 66(ב) לפקודה מגביל את האפשרות לחישוב נפרד כאשר אחד מבני הזוג שולט בחברה של האחר. מצד שני, במישרין או בעקיפין. שליטה כזו יכולה לחסום את הבקשה עוד לפני הדיון בשאלת המלאכותיות.
יש טעם עסקי אמיתי לפיצול. זה מגן עלינו?
לא באופן אוטומטי. לסיכום, סעיף 86 חל גם כשהימנעות ממס היא רק אחת המטרות העיקריות. טעם עסקי שנטען אך אינו בא לידי ביטוי בשטח, כפי שקרה בפרשת ישפאר, נחשב מופרך.
פקיד השומה פסל לנו את החישוב הנפרד. מה עושים עכשיו?
אוספים את הראיות להפרדה התפעולית, חוזי שכירות, תלושי שכר, חשבוניות והסכמים בין החברות. לאור, ומגישים השגה על השומה במועד הקבוע בפקודה. אם ההשגה נדחית קיימת זכות ערעור לבית המשפט המחוזי.
הערה: מאמר זה מוגש כשירות לציבור ומהווה מידע כללי בלבד. הוא אינו מהווה תחליף לייעוץ משפטי פרטני הבוחן את נסיבותיו המיוחדות של כל מקרה ומקרה.
